小张是一家国内前100强所的注册会计师，进入6月份后，刚刚忙完年度报告审计的他一改往年的空档期休假，又坐在了高校的课堂上，他正在进修内控审计培训课程。

根据财政部、证监会等五部委的要求，在2011年年报中，有230家A+H企业率先披露了经会计师事务所审计的内控审计报告，2012年年报将有2000多家上市公司汇入到这个行列。面对十倍的“扩容”规模，不仅上市公司加强了业务学习，很多会计师事务所也看中了这块“蛋糕”。

“美国第一年实行内控审计披露时，有40%的公司被审计出有内控缺陷。2011年是我国的内控审计元年，在2011年的年报中，我国仅有新华制药一家上市公司被出具否定意见内控审计报告。”中国管理科学研究院内部控制与风险管理研究所主任王炜质疑，难道是中国的上市公司内控高于美国？还是事务所没有尽到审慎责任？2012即将过半，梳理一下内控审计中，委托方上市公司和受托方事务所各自应负多大的责任很有必要。

事务所埋单？

目前，业界在内控审计报告中最大的分歧是，事务所要不要为上市公司的内控失范负责？国富浩华会计师事务所合伙人陆德明在接受《中国会计报》记者采访时明确表示，事务所审计师依据公司的内部控制评价报告进行审计，并出具内部控制审计报告担负的是审计责任，公司内控失范不应由事务所审计所负责。

出具第一份也是目前唯一一份否定内控审计意见的信永中和会计师事务所针对新华制药对多头授信无明确规定、对部分客户超出客户注册资本授信等问题，在内控审计报告中称，内部控制具有固有局限性，存在不能防止和发现错报的可能性。武汉大学法学院教授孟勤国则直呼“应该把说这话糊弄投资者的事务所吊销执照”。

作为第一个“吃螃蟹的人”，有会计界人士赞扬信永中和基于审慎与诚实的专业精神，出具否定意见审计报告是值得赞许的行为。但也有业内人士称新华制药是由于被公安机关立案调查而必须披露，自揭其丑，并非审计师基于专业精神与职业道德，在内控审计过程中发现的缺陷。更有人直言，信永中和对新华制药内控缺陷多年视而不见，马后炮难掩严重失职。

陆德明认为，上市公司依据财政部《企业内部控制基本规范》制订的公司内部控制制度，是维系公司正常运行的规范性文件，内控规范涵盖并指导公司经营。“所以说，建立健全、监督执行、检查考核企业内部的控制制度的责任主体应是公司董事会，会计师事务所的责任是‘应当对财务报告内部控制的有效性发表审计意见’。”陆德明称。

现行法律法规是否明确界定了事务所的内控审计责任？王炜告诉记者，内控的审计指引里有规定：注册会计师认为财务报告内部控制存在一项或多项重大缺陷的，除非审计范围受到限制，应当对财务报告内部控制发表否定意见。但对事务所以及注册会计师在内控审计中应负有多大责任，违规该受到哪些处罚，不仅内控审计指引没有，中国注册会计师协会的内控审核指导意见中也没有具体的处罚措施。

处罚条款制定应慎重

新华制药的“口水战”给了业内和监管机构很好的提醒。距离2012年的年报披露还剩下几个月的时间，为了给以后的疑似“带病”报告明确“判例”，王炜认为，“我国应该出台有关内控审计的处罚措施或条款”，但他也坦言，“这很难出台，涉及问题比较多，而且相关规定和具体执法机构的不统一，也会成问题。”他举例说，涉及一项内控审计报告违规，处罚可能由中注协出，但执法机构在证监会。问题是，证监会实施的仅仅是以财务报表为核心的小内控，处罚条款的内涵外延如何界定？作为多年从事审计工作的资深注会，陆德明也认为相关监管机构在制定处罚措施时应多方调研慎重出台。他认为，事务所审计上市公司实施内控规范是否符合财政部《企业内部控制基本规范》的要求，要从公司经营运行的全过程进行多方观察，充分考虑公司内部控制制度的形成过程和运行的有效性。过程的复杂性、环节的错综，再加上上市公司不会主动露丑，事务所发现问题很难。

“毕竟，要求公司形成并有效地执行内部控制制度，是有关部门近几年才为规范公司运行与治理提出的指导性文件。在我国，有的企业内部控制制度目前还停留在形式上，在实际执行过程中主观或自觉性不能很快达到内部的控制基本规范的要求，企业运行中多年累积的经营或财务问题，由于各种因素的影响，也不可能因为内部控制制度的建立而很快消除。”陆德明认为，如果出了问题，把“板子“都打在审计师身上肯定不公平。

内控专家王万银则建议，中注协应尽快制定企业内部控制审计意见的内部控制缺陷认定标准，尤其是内部控制重大缺陷的认定标准细则，以解决当前针对企业内部控制审计中重大缺陷标准不清不细问题。“如果没有企业内部控制重大缺陷确认的审计细则，就会无法保证内部控制审计报告的公正性。”他还表示，随着2012年年报内控审计报告的增加，注册会计师的审计费用肯定也会水涨船高，高收益也增加了高风险性，中注协应该加大对注册会计师出具内控审计报告的检查力度，以保证内控审计报告的真实、客观。