浅谈企业内部控制——销售与收款循环的关键控制点

 

    内部控制一直是企业界，尤其是会计界关注的热门话题。国内外资本市场上知名大公司的一系列财务造假舞弊丑闻不仅严重打击了广大投资者的投资信心，而且充分暴露了上市公司在内部控制方面存在的严重问题。如何设计好各个环节的内控制度，首先要了解各业务循环需要关注的关键控制点。本文中对销售与收款循环内部控制活动的关键控制点进行了浅议。

    销售与收款循环的关键控制点可以概括为适当的不相容职务分离、正确的授权审批、充分的凭证和记录且凭证预先编号、内部复核程序等。从战略管理层面来看，销售与收款循环在内部控制上需注重销售计划管理、信用管理与赊销、授权与批准；从操作层面来看，销售前的谈判与订立合同、组织发货、会计核算、开票与收款、销售退回等环节是销售与收款循环的控制重点。

    按销售业务流程的内容梳理了各环节的关键控制点，这些控制点不同程度的体现或涵盖了销售与收款循环关键环节的基本控制活动。

    一 在组织机构上分设职责部门

    销售与收款循环按照内容可划分为组织销售（即“销售”）、组织发货（即“发货”）、售后与收款（即“收款”）三个阶段。组织销售阶段的主要流动包括制定销售计划、接受客户订单、信用调查与批准赊销、销售谈判和签订销售合同等；组织发货阶段是指从签订完成销售合同开始，根据销售通知单组织发出货物、完成销售业务会计核算等活动；收款阶段的主要活动包括催收回款、售后管理与服务、办理销售退回等。企业应对销售、发货、收款三大环节分设不同部门共同完成，各部门专司执行、职责分离。这是有效实施销售业务内部控制的组织基础，是首要的关键控制点。

    销售与收款循环一般涉及销售部门、信用部门、发货部门（仓储部门）、财务部门。一般而言，销售部门主要负责处理客户订单、执行销售政策、签订销售合同、催收货款；信用管理部门主要负责客户信用档案管理、信用调查和评定、信用审核和批准赊销；发货部门主要负责审核发货单据是否齐全并据以办理具体的发货事宜；财务部门主要负责销售业务实现的结算和会计处理、监督收款等。

    二 销售计划环节的关键控制点

    企业的销售业务控制活动中，对销售计划的有效控制是明确销售业务方向，确保符合企业发展战略的保障。它对促进企业持续经营发展具有基础性重要意义。关键控制点就是计划的制定与调整。

    1、制定销售计划并经过审批

    企业应根据发展战略和年度生产经营计划,结合自身产能情况和资金供应能力、市场需求预测、竞争对手情况等内外部因素，制定年度销售计划。在此基础上，进一步结合客户订单情况，分解制定月度销售计划、并按规定的权限和程序审批后下达执行。

    2、销售计划应适时适宜地作出调整

    企业应由专门部门定期对各产品（商品）的区域销售额、进销差价、销售计划与实际销售情况等进行分析，结合生产现状、及时调整销售计划，调整后的销售计划需履行相应的审批程序。

    三 信用管理环节的关键控制点

    赊销是企业在现代信用社会里实现销售的最主要方式。健全有效的信用管理是企业赊销恰当与否的关键所在，它决定了销售最终能否顺利完成。所以，信用管理是销售业务内部控制活动不可或缺的内容。企业应在进行充分市场调查的基础上，合理细分市场并确定目标市场，根据不同目标群体的具体需求，确定定价机制和信用方式，灵活运用销售折扣、销售折让、信用销售、代销和广告宣传等多种策略和营销方式，促进销售目标实现，不断提高市场占有率。信用管理环节的关键控制点主要包括：

    1.设立独立于销售部门的信用管理部门，由其负责搜集主要客户信息，建立客户档案并实施动态更新管理，企业依此确定客户信用等级、赊销限额和采用的销售方式，并经销售部门和财务部门具有相关权限的人员审批。

    2.对于境外客户的新开发客户，应当建立严格的信用保证制度。

    3.订立销售合同前，事先经过信用管理部门的调查和风险评估。

    4.销售部门在与客户洽谈中提出的赊销额，必须获得信用管理部门的审核并经管理层主管人员批准。

    5.在发货环节之前，销售部门向信用管理部门申请核查，以确保相应客户的发货额度控制在已经批准的赊销额度之内。

    四 销售定价环节的关键控制点

    销售定价的关键控制主要是指价格确定与调整均应设置内部控制权限，不能由销售人员直接擅自实施。关键控制点主要包括：

    1.根据市营销策略、财务目标、产品成本和竞争对手情况等多方面因素，最终由公司管理层审批确定产品基准定价，并定期评价产品基准价格的合理性，每次定价或调价均需具有相应权限的人员审批核准。

    2.对于特殊情形，可以授权销售部门以基准定价为基础，结合产品市场特点实施一定限度的价格浮动，对经批准的价格浮动权可向下逐级递减分配，不得擅自突破。

    3.在销售业务中，从价格上给予客户销售折扣和折让应由具有相应权限人员审批，且的有授予的实际金额、数量、原因及对象应予以记录，并归档备案。

    五 评判与订立销售合同环节的关键控制点

    销售谈判与订立销售合同环节直接决定每项单笔销售业务的收益水平，因此对其内部控制活动显得尤为重要。这个环节的关键控制点主要包括不相容职务分离、处理定单、授权与审批、销售谈判、订立合同。

    1.不相容职务分离

    不相容职务分离是企业内部控制活动的核心控制思想，会不同程度地应用在各主要业务环节。销售谈判与订立合同环节的关键控制点主要体现为：

• 合同谈判人员与签订合同的人员相分离。
• 正式签订合同之前，由经过授权的专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。
• 销售审批与赊销政策审批由不同部门的不同人员来执行。
• 编制销售发票通知单、开具销售发票、复核发票应分设三个岗位、相互分离。
• 处理订单环节

    健康的企业应该建立客户订单的内部控制程序。授受客户订单是企业销售实现的开始，没有订单的企业将无以为继，但并非凡是定单都一概接受，因为处理客户订单不慎甚至会拖垮一个企业。因此，处理订单环节要把握三个控制点：

• 收到订单后结合企业自身生产能力、销售政策、存货情况以及客户的财务状况等因素，审核是否可以接受该订单。
• 确定客户在已批准的客户清单上。
• 每次销售都应有已批准的销售单。
• 授权与批准环节

    企业应当对销售与收款业务建立严格的授权批准制度，明确审批人员对销售与收款业务的授权批准方式、权限、程序、责任、和相关控制措施、规定经办人的职责范围和工作要求。在订立销售合同环节的授权与批准涉及四个关键控制点：

• 5.3.1合同对方是企业信用部门批准赊销的客户，合同签署的赊销额是经过信用管理部门在授权范围内批准的。
• 5.3.2合同确定的销售价格、付款条件、运费和销售折扣的确定已经销售部门以外的有权部门和人员进行了适当的授权批准。
• 5.3.3审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内对正式签订前的合同进行审批，不得超越审批权限。对于审批人超越审批权限的审批行为，经办人有权拒绝办理并及时向审批人的上级授权部门报告。
• 销售谈判环节

    销售谈判过程中的关键控制点主要是参与谈判的人员应至少两人以上，并与订立合同人员分离，对销售谈判的全过程应有完整的书面记录和重大事项报告制度。

    2.订立合同环节

    确保订立合同合理保障企业合法权益和商业利益，必须做好以下三个关键控制点：

• 所订立的合同首先必须严格遵守《中化人民共和国合同法》的规定，金额重大的合同应该征求外部法律顾问或者专家的意见。
• 企业应当建立健全销售合同订立及审批管理制度，明确必须签订合同的范围，规范合同订立程序，确定具体的审核、审批程序和所涉及的部门人员及相应权责。审核、审批应当重点关注销售合同草案中提出的销售价格、信用政策、发货及收款方式等。
• 销售合同草案经审批同意后，企业应授权有关人员与客户签订正式销售合同。

    六 发货环节的关键控制点

    发货是实物资产流出企业的直接环节，也是销售业务的中心环节。只有实现正确的发货，才具备收取货款的基础。关键控制点如下：

    1.开出销售通知单和销售发票通知单

   销售部门依据审核后的销售合同和销售订单，开具载明与合同内容一致的发货品种、规格、数量、客户、发货时间和方式、接受地点等信息的销售通知单，交仓储部门和财务部门；同时，开具销售发票通知单给财务部门。

    2.仓储部门按销售通知单备货

    仓储部门应当建立出库、计量、运输等环节的岗位责任制，分别对销售通知单进行审核。在此基础上，严格按照销售通知单所列的需要发运货物的内容，在规定的时间内备货并与运输部门办理手续，组织发货。

    3.装运与交接确认

    运输部门对照销售通知单装运货物并填写装车凭据，按照合同规定的时间、地点和对象履行运输任务，与客户在货物交接环节办好装卸和检验工作，确保货物安全交到客户并得到验收确认，取得收货确认凭据和收到发票的确认凭据，交由销售部门整理和保存。

    4.充分的凭证和记录  

    在货物组织发运离开企业环节，仓储部门在货物装运完成后，应形成相应的发货凭据并连续编号，做好库房的出库记录；销售部门在发货完成后设置销售台账，反映各次商品销售的开单、发货、收款等情况，并将客户订单、销售合同、客户确认证据等作为台账附件归档，形成全过程的销售登记制度。

    七 收款环节的关键控制点

    收款环节是体现销售业务成果之所在。如果收款环节的内部控制薄弱或者缺失，则可能令销售业务功亏一篑。主要的关键控制点如下：

    1.建立客户访问制度

    企业可建立管理层分管领导，针对主要客户的定期或不定期访问制度，内部控制人员和内审人员在条件许可情况下，也要建立对客户的访问机制，掌握背景信息分析客户付款风险。

    2.实施严格的销售回款政策

    ⑴企业必须明确规定禁止期销售业务人员收取现金货款，同时尽可能要求客户与公司实行货款的票据或转账结算。

    ⑵若客户只能提供现金付款或者承兑汇票方式结算货款，企业应制定内部控制程序，明确要求业务人员提前报告具体的付款时间、金额、方式以及携带现金的安全措施，不能坐支现金。

    ⑶企业财务部门和销售部门应当密切配合，共同对销售回款情况定期检查，抽查核对企业与客户的往来账务真实性。

    3.及时开具销售发票

    开具发票的关键控制点如下：

• 在开具每张销售发票之前，开票人员应独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售通知单。
• 应依据已授权的批准的商品价目表编制销售发票。
• 独立检查销售发票计价和计算的正确性。
• 将装运凭证上的商品总数与相应的销售发票上的商品总数进行比较。
• 开具发票必须严格执行发票管理规定；严禁开具虚假发票。
• 每月对账

    在完成发挥并取得客户确认证据后，企业在内控安排上应指定不负责现金出纳和销货及应收账款记录的人员，每月寄送客户对账单，将任何例外情况直接向指定的未涉及执行或记录销货交易循环的会计主管报告，对发现的差异要及时查明原因。

1. 建立应收票据管理制度
2. 明确规定票据的取得、贴现、背书、保管等环节的审批流程和职责要求。
3. 严格审查票据的真实性和合法性.防止票据欺诈。
4. 由专人负责应收票据保管，严格限制其他人员对票据的接触。
5. 动态管理应收票据信息，定期核对盘点、及时办理即将到期的应收票据托收业务。
6. 加强代销业务回款管理，及时与代理商结算销售款项

    代销是企业在销售活动中借助市场力量扩大货物销售的一种积极行为。它是指企业将商品委托他人进行销售，但商品所有权仍归本企业的销售方式，委托代销商品销售后，受托方与企业进行结算并开具正式销售发票。代销业务的控制活动主要是代销商的选择与管理和代销货款的回收管理。企业应与受托方订立代销合同，规定受托方于代销商品后及时、定期或至少按月报送已销商品清单。清单中载明售出商品的名称、数量、销售单价和销售金额、应扣的代交税金的代销手续费等，并将代销货款净额及时汇交委托方。

1. 催收到期款项
2. 销售部门按照客户设置应收账款台账，及时维护每个客户的应收账款信息及其信用额度使用情况，负责应收款项的催收工作。
3. 企业财务部门应定期分析应收账款账龄，建立风险预警程序，向货款清收部门预警接近拆讼时效的应收账款。
4. 对催收无效的逾期应收账款通过法律程序解决，最低程度降低应收账款形成坏账的风险。
5. 核销坏账与管理
6. 7.8.1对于确信无法收回的应收账款，获取货款无法收回的确凿证据，及时按照企业内部坏账核销程序履行审批，核销已形成损失的坏账。
7. 7.8.2已做财务核销的应收账款应收建立备查登记簿，做到账销案存，仍定期寄送客户对账单和询证函。若发生回款的情况时，应当及时入账，防止形成账外资金。

    八 客户后续服务环节的关键控制点

    为了防范或降低客户服务可能带来的风险，从内部控制角度应把握好以下几个关键控制点。

    1.建立售后客户服务制度

    在充分市场调查基础上，结合竞争对手客户服务水平，建立和完善企业客户服务制度，明确规范的客户服务内容、标准、方式等。

    2.设置专门部门

    企业应设立专职部门或人员进行客户服务和跟踪。有条件的企业可以按产品线和地理区域建立客户服务中心。加强售前、售中和售后技术服务，实行客户服务人员的薪酬与客户满意度挂钩。

    3.做好客户回访和投诉制度

    为了及时处理客户需要和信息反馈，企业应做好客户回访工作，定期或不定期开展客户满意度调查；建立客户投诉制度，记录所有的客户投拆，并分析产生原因及解决措施。

    九 会计信息系统的关键控制点

    1.完整正确的会计记录

    企业应加强对销售业务的会计系统控制，详细记录销售客户、销售合同、销售通知、发运凭证、商业票据、款项收回等情况，确保会计记录、销售记录与仓储记录核对一致主。特别是，财务部门对销售报表等原始凭证审核销售价格、数量等，并根据国家统一的会计准则制度确认销售收入并登记入账。 

    2.跟踪应收账，促进及时回收

   会计控制系统应及时收集应收账款相关凭证资料并妥善保管；对未按时还款的客户，采取申请支付令、申请诉前保全和起诉等方式及时清收欠款。对收回的非货币性资产应评估和恰当审批。

    十 销售退回环节的关键控制点

    销售退回属于售后客户服务的范畴，也与应收账款管理密切关联。在控制活动中，销售退回是个相对独立完整的环节，其关键控制点如下。

    1.鉴定环节

    企业内部专门机构或部门（一般是质量部门或售后服务部门）对发生退回的货物进行严格鉴定和验收，这是实施销售退回的必要条件。属于退赔范围则报经销售业务管理审批后及时予以执行，谨防销售业务人员利用产品三包政策从事舞弊活动。

    2.验收环节

    仓储部门应当在清点货物、注明退回货物的品种和数量后，填制退货接受报告，取得审批以后才能办理入库。

    3.会计处理环节

    财务部门应当对检验证明、退货接受报告和退货方出具的退货凭证等进行审核无误后，方可办理相应的退款事宜和会计处理。

    总结语：企业发展到一定规模后，必须建立严密的控制体系，依靠各部门岗位之间相互牵制、监督、依靠固化的流程去控制运行，减少主观臆断，这样才能保证企业总体风险最小，整体运营质量最高。企业销售业务流程的主要内容是固化的，但是针对流程的控制活动和关键控制点因不同环境、不同阶段、不同的执行者，相应重点会有所区别。因此，在销售业务控制活动中，如何保障销售业务健康实现的关键在于建立控制制度后要分析性地认真贯彻执行，防止照搬硬套和流于形式。

    作者姓名：宋永平               

    工作单位：大连环宇联合会计师事务所